1.1. Caracterização do Imposto
O Código do Imposto sobre o Rendimento das
Pessoas Colectivas, vulgarmente designado por IRPC, foi aprovado pela Lei n.º
34/2007, de 31 de Dezembro e entrou em vigor a 1 de Janeiro de 2008, tendo sido
regulamentado pelo Decreto n.º 9/2008, de 16 de Abril.
Podemos caracterizar o IRPC como sendo um
imposto:
- Sobre o Rendimento: das pessoas
colectivas;
- Directo: o IRPC é um imposto directo
na medida em que incide sobre a manifestação directa ou imediata da
capacidade contributiva;
- Real: porque visa a tributação dos
rendimentos das pessoas colectivas sem atender à sua situação pessoal;
- Periódico: porque se renova nos
sucessivos períodos de tributação, que normalmente são anuais;
- Estadual: porque é o Estado o
sujeito activo da relação jurídico-tributária;
- Proporcional quanto à taxa (art. 61.º do CIRPC)
- Global: porque incide sobre o
conjunto de rendimentos provenientes de diversas fontes;
- Principal: porque goza de autonomia,
quer a nível normativo quer ao nível das relações tributáveis concretas.
Seguidamente, iremos apresentar o mecanismo do
imposto, não de uma forma exaustiva, mas salientando os seus aspectos
principais de forma a determinar o Lucro tributável das pessoas colectivas e o
seu principal acolhimento, a Contabilidade.
1.2. Incidência (art. 2.º e 4.º do CIRPC)
O âmbito da incidência do IRPC estende-se a
todas as pessoas colectivas de direito público ou privado com sede ou direcção
efectiva no território moçambicano.
São, assim, sujeitos passivos de IRPC
- As sociedades comerciais;
- As sociedades civis sob forma comercial;
- As cooperativas;
Lei de Bases do Sistema Tributário, aprovado
pela Lei n.º 15/2002 de 26 de Junho, ver artigos 57.º e 58.º.
- As empresas públicas;
- As demais pessoas colectivas de direito público ou privado.
Para além das entidades com personalidade
jurídica, sujeitam-se ainda ao IRPC determinados entes de facto, designadamente
as heranças jacentes, as associações e sociedades civis sem personalidade
jurídica e as sociedades irregulares.
A obtenção de rendimentos pelos respectivos
sujeitos passivos determina o nascimento da obrigação do imposto.
Mas o âmbito dos rendimentos sujeitos a
imposto é condicionado não só pela residência do seu titular como pelo
exercício ou não, a título principal, de uma actividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola. Assim, as entidades cujo objecto é a prática de
operações econômicas de carácter empresarial, incluindo as prestações de
serviços, isto é, que através da coordenação de factores produtivos intervenham
na produção ou distribuição de bens ou serviços para o mercado, são tributadas
de acordo com o respectivo lucro. Incluem-se, neste núcleo de entidades, as
sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, as cooperativas e as
empresas públicas.
As entidades que não exerçam, a título
principal, qualquer actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola,
nomeadamente as associações e as fundações, são tributadas pelo rendimento
global, correspondente à soma algébrica dos rendimentos das diversas categorias
consideradas para efeitos de IRPS e dos incrementos patrimoniais obtidos a
título gratuito.
Relativamente às entidades não residentes,
releva, para o efeito, o facto de disporem ou não de um estabelecimento estável
em Moçambique. Quando dispõe estabelecimento estável, o IRPC incide sobre o
lucro imputável a esse estabelecimento estável e, quando não possui, o IRPC
incide sobre os rendimentos das diversas categorias do Imposto sobre o
Rendimento das Pessoas Singulares (IRPS).
Relativamente às entidades detentoras de
direitos mineiros e petrolíferos atribuídos à luz da lei de minas e de
petróleo, é determinado de forma autônoma, sendo inteiramente independentes
entre si as obrigações fiscais de cada um dos títulos mineiros e do contrato de
concessão. Cada título ou contrato de concessão deve ter um NUIT específico e
não é permitida a compensação de perdas numa determinada mina ou área de
contrato de concessão através de ganhos obtidos noutra.
1.3. Residência
Uma empresa será considerada residente, para
efeitos fiscais, em Moçambique, se o seu domicílio, sede ou direcção efectiva
estiver localizado em Moçambique.
Lei n.º 20/2014, de 18 de Agosto Que aprova a
Lei de Minas e Lei n.º 21/2014, de 18 de Agosto, que aprova a Lei dos Petróleos
1.3.1. Estabelecimento Estável (art. 3.º do
CIRPC)
Para efeitos do imposto, considera-se
estabelecimento estável qualquer instalação fixa, através da qual seja
exercida, total ou parcialmente, uma actividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola, incluindo a prestação de serviços, com uma duração
superior a 6 meses, tais como:
- Escritório, fábrica, oficina, mina, poço de petróleo ou de gás,
pedreira ou qualquer outro local de extração de recursos naturais situado
no território moçambicano, estaleiro, etc.
Não se considera estabelecimento estável, as
instalações utilizadas unicamente para armazenar, expor ou entregar mercadorias
pertencentes à empresa.
Exemplo
Uma sociedade Chinesa, à qual foi adjudicada
uma parte da obra da ponte de Carembe, implementou um estaleiro, a partir do
qual vai exercer a sua actividade de subempreiteiro, por um período de um ano.
Neste caso, a sociedade chinesa tem um estabelecimento estável em Moçambique,
pelo que vai ser tributado pelo lucro obtido.
Uma sociedade Sul africana, possui um armazém
em Moçambique onde retém as mercadorias, antes de estas serem transportadas
para a África do Sul. Neste caso, a empresa Sul africana não possui
estabelecimento estável em Moçambique, uma vez que o armazém não exerce uma
actividade comercial, industrial ou agrícola pelo que só é tributado pelos
rendimentos obtidos no território Moçambicano, como se de rendimentos das
diversas categorias de IRPS se tratasse.
1.4. Extensão da Obrigação do Imposto (art.
5 do CIRPC)
1.4.1. Entidade residente
As entidades residentes que exercem a título
principal uma actividade comercial, industrial ou agrícola, mencionadas na al.
a) n.º 1 do art. 2.º são tributadas pelo seu lucro, nos termos da al. a) do n.º
1 art. 4.º (pelo lucro). As entidades residentes que não exercem a título
principal uma actividade comercial industrial ou agrícola, mencionadas na al.
b) n.º 1 do art. 2.º são tributadas pelo seu rendimento global das diversas
categorias de IRPS, nos termos da al. b) do n.º 1 art. 4.º.
1.4.2. Entidade Não Residente
Tributada apenas sobre os rendimentos obtidos
em Moçambique. No caso de possuir estabelecimento estável é tributada pelo seu
lucro.
As entidades não residentes que possuem
estabelecimento estável em Moçambique são tributadas relativamente aos
rendimentos obtidos em Moçambique, nos termos da al. c) do n.º 1 art. 4.º. As
entidades não residentes que não possuem estabelecimento estável são tributadas
pelo seu rendimento global das diversas categorias de IRPS, nos termos da al.
d) do n.º 1 art. 4.º.
1.4.3. Base de sujeição do imposto de
rendimentos obtidos por não residentes
- Chama os rendimentos para serem tributados em Moçambique apesar
destes não terem sido obtidos ou as prestações de serviço não terem sido
feitas em Moçambique, pelos não residentes.
- Tributa esses rendimentos pelo facto de o devedor (beneficiário do
serviço) estar situado em território moçambicano. (vide n.º 3 do artigo 5.º do CIRPC).
Quais rendimentos?
Rendimentos realizados ou utilizados em território moçambicano. (vide vi da
alínea c) do n.º 3 do artigo 5.º do CIRPC).
Consideram-se obtidos em território
moçambicano os rendimentos imputáveis a estabelecimentos estáveis, assim como
os seguintes rendimentos:
- Imóveis situados em território moçambicano, incluindo as
mais-valias provenientes da sua alienação;
- Ganhos derivados da alienação de partes de capital;
- Rendimentos quando o devedor tenha residência, sede ou direcção
efectiva em Moçambique, sejam eles provenientes de:
— Propriedade intelectual ou industrial, assim como qualquer know-how;
— Uso ou da concessão do uso de equipamento agrícola, industrial ou
científico (seja através de um contracto de locação operacional ou outro);
- Aplicações de capitais;
- Remunerações auferidas na qualidade de membros de órgãos
estatutários de pessoas colectivas e outras entidades;
- De diversão, Prémios de jogo de lotarias, rifas, apostas mútuas,
assim como quaisquer sorteios;
- Outras prestações de serviço realizadas ou utilizadas em
território moçambicano;
- Actividades artísticas ou desportivas desde que estes controlem
directa ou indirectamente a entidade que obtém rendimento.
1.4.2. Entidade Não Residente
Tributada apenas sobre os rendimentos obtidos
em Moçambique. No caso de possuir estabelecimento estável é tributada pelo seu
lucro.
As entidades não residentes que possuem
estabelecimento estável em Moçambique são tributadas relativamente aos
rendimentos obtidos em Moçambique, nos termos da al. c) do n.º 1 art. 4.º. As
entidades não residentes que não possuem estabelecimento estável são tributadas
pelo seu rendimento global das diversas categorias de IRPS, nos termos da al.
d) do n.º 1 art. 4.º.
1.4.3. Base de sujeição do imposto de
rendimentos obtidos por não residentes
- Chama os rendimentos para serem tributados em Moçambique apesar
destes não terem sido obtidos ou as prestações de serviço não terem sido
feitas em Moçambique, pelos não residentes.
- Tributa esses rendimentos pelo facto de o devedor (beneficiário do
serviço) estar situado em território moçambicano. (vide n.º 3 do artigo 5.º do CIRPC).
Quais rendimentos?
Rendimentos realizados ou utilizados em território moçambicano. (vide vi da
alínea c) do n.º 3 do artigo 5.º do CIRPC).
Consideram-se obtidos em território
moçambicano os rendimentos imputáveis a estabelecimentos estáveis, assim como
os seguintes rendimentos:
- Imóveis situados em território moçambicano, incluindo as
mais-valias provenientes da sua alienação;
- Ganhos derivados da alienação de partes de capital;
- Rendimentos quando o devedor tenha residência, sede ou direcção
efectiva em Moçambique, sejam eles provenientes de:
— Propriedade intelectual ou industrial, assim como qualquer know-how;
— Uso ou da concessão do uso de equipamento agrícola, industrial ou
científico (seja através de um contrato de locação operacional ou outro);
- Aplicações de capitais;
- Remunerações auferidas na qualidade de membros de órgãos
estatutários de pessoas colectivas e outras entidades;
- De diversão, Prémios de jogo de lotarias, rifas, apostas mútuas,
assim como quaisquer sorteios;
- Outras prestações de serviço realizadas ou utilizadas em
território moçambicano;
- Actividades artísticas ou desportivas desde que estes controlem
directa ou indirectamente a entidade que obtém rendimento.
A tributação destes rendimentos obtidos por
entidades não residentes que não tenha estabelecimento estável em território
moçambicano, faz-se através de retenção na fonte a título definitivo,
aplicando-se a taxa liberatória de 20%, conforme estipulado no art. 62.º e 67.º
n.º 2, ambos do CIRPC), exceptuando os rendimentos prediais, cuja retenção na
fonte tem a natureza de pagamento por conta.
Exemplo
Uma sociedade de software espanhola, concede
uma licença de software de facturação a uma empresa moçambicana. A sociedade
espanhola, não possui estabelecimento estável no território moçambicano, mas
para efeitos de extensão do imposto, considera-se que o serviço de software é
utilizado no território nacional. Logo, esta utilização é tributada através da
retenção na fonte a título definitivo a uma taxa de 20%.
Uma empresa moçambicana, adquire um pacote de
formação na área financeira, a uma empresa malawiana. Para tal, todo o pessoal
do departamento financeiro desloca-se ao Malawi para participar na referida
formação. Para efeitos de extensão em abrangência do imposto, considera-se que
o benefício da formação irá ser utilizada no território moçambicano, por essa
razão aquando do seu pagamento será efectuada uma retenção na fonte a título
definitivo à taxa de 20%.
1.5. Transparência Fiscal (art. 6.º do
CIRPC)
A transparência fiscal é um regime que visa a
neutralidade fiscal, pois pretende-se que as actividades exercidas por pessoas
colectivas, seja tributada de igual forma, como se os sócios o seriam se
exercessem essa mesma actividade individualmente.
Esquematicamente apresenta-se o seu
funcionamento
- Neutralidade fiscal
- Combate à evasão fiscal
- Eliminação da dupla tributação
Sociedades de Residentes referidos no art. 6.º
A transparência fiscal caracteriza-se pela
imputação aos sócios da matéria colectável, ou seja, até à determinação da
matéria colectável, estas sociedades estão sujeitas às regras consignadas no
CIRPC, mas por força do n.º 2 do artigo 13.º estão isentas deste imposto. A
matéria colectável é rateada pelos sócios na proporção das suas quotas e
tributados em sede de IRPS, como se de rendimentos da 2.ª categoria se tratasse
(art. 24.º do CIRPS).
Estão incluídas neste enquadramento as
seguintes sociedades:
- Sociedades civis não constituídas sob a forma comercial, são
sociedades de pessoas que não visam a prática de actos de comércio e que
estão subordinadas à lei civil;
- Sociedades de profissionais, cujos sócios sejam todos
profissionais da actividade exercida pela empresa, conforme a lista da
classificação das Actividades Económica Moçambicanas, por Ramos de
Actividade (CAE), e que se estes sócios exercessem a actividade
individualmente, ficariam abrangidos pela 2.ª categoria de rendimentos em
sede de IRPS.
- Sociedades de simples administração de bens, são sociedades cuja
maioria do capital social pertença directa ou indirectamente, durante mais
de 180 dias do exercício social, a um grupo familiar ou cujo capital
pertença, em qualquer dia de exercício social, a um número de sócios não
superior a 5 e que nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público.
Entende-se por grupo familiar um grupo de pessoas unidas por vínculo
conjugal ou de adopção e bem assim de parentesco ou afinidades na linha
recta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive. À luz deste código, as
sociedades de simples administração de bens, são sociedades que tem como
objecto social a administração de bens ou valores mantidos como reserva ou
para fruição ou à compra de prédios para habitação dos seus sócios,
podendo ter outras actividades acessórias, mas cujos rendimentos relativos
a esses bens, valores ou prédios sejam mais de 50% da média dos últimos
três anos do total dos rendimentos.
Exemplo
Uma sociedade que tem por objecto social a
prática de actos médicos e de diagnóstico, cujos sócios em número de 4, com
quotas iguais, são todos médicos, num determinado exercício económico obteve de
matéria colectável o valor de 1.000.000,00 MT.
Esta sociedade está enquadrada no regime de
transparência fiscal, como uma sociedade de profissionais, por isso isenta de
IRPC, conforme previsto no artigo 13.º do CIRPC. Então a tributação é feita na
esfera pessoal dos sócios, em sede de IRPS, como se de rendimentos da 2.ª
categoria se tratasse. Cada sócio vai englobar 250.000,00 MT (1.000.000,00/4),
aos rendimentos de outras categorias suscetíveis de serem englobadas, para
efeitos de tributação em sede de IRPS.
1.6. Periodização do imposto (art. 7.º do
CIRPC)
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Coincidência entre o exercício económico e
o ano civil
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Período de tributação inferior a um ano
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Período de tributação superior a um ano
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Excepção:
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Exercício do início da actividade;
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Sociedades em liquidação, não podendo
ultrapassar 3 exercícios fiscais.
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Pode adoptar um período de tributação
diferente: evocando condições específicas da actividade (sazonal) ou
entidades residentes participadas em mais de 50% por entidades que adoptem um
período de tributação diferente.
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Exercício da cessação da actividade;
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Obrigatoriedade de despacho do Ministro que
superintende a área das Finanças e a permanência de num mínimo de 5 anos.
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Quando as condições de sujeição a imposto
ocorram e deixem de verificar-se no mesmo exercício ou quando adoptem um
período de tributação diferente.
|
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Figura 2. Periodização
do imposto, adaptado pelos autores
1.7. Isenções (art. 9.º a 13.º do CIRPC)
Têm isenção
automática:
- O Estado, as autarquias locais e qualquer dos seus serviços,
estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados, incluindo os
institutos públicos, (com excepção das entidades públicas estatais com
natureza empresarial), as associações e federações de municípios, que não
exerçam actividades comerciais, industriais ou agrícolas.
- As instituições de segurança social e as instituições de
previdência.
Isenções a requerimento dos interessados:
- As pessoas colectivas de utilidade pública administrativa;
- As instituições particulares de solidariedade social e entidades
anexas, bem como as pessoas colectivas àquelas legalmente equiparadas;
- As pessoas colectivas de mera utilidade pública que prossigam,
exclusivamente ou predominantemente, fins científicos ou culturais, de
caridade, assistência, beneficência e solidariedade social.
Isenções Reais
As isenções reais ou objectivas traduzem-se em benefícios concedidos
fundamentalmente em função do tipo de rendimento ou factos que a lei considera
impeditivos da obrigação de imposto. Naturalmente que também nestas isenções,
muitas das vezes, o benefício opera sempre em função dos sujeitos passivos (SP)
na esfera dos quais se produzem/geram os rendimentos abrangidos pela isenção.
Quando na determinação da isenção, a qualidade
do SP que aufere o rendimento isento, é igualmente relevante para esse efeito,
dizemos que estamos perante uma isenção mista.
- Os rendimentos directamente derivados do exercício de actividades
culturais, recreativas e desportivas estão isentas de IRPC, se forem
auferidos por associações legalmente constituídas para o exercício dessas
actividades — isenção mista — desde que respeitem cumulativamente as
seguintes condições:
— Em caso algum distribuírem resultados e os membros dos seus órgãos
sociais não tenham por si ou interposta pessoa, algum interesse directo ou
indirecto nos resultados de exploração das actividades prosseguidas;
— Disponham de contabilidade ou escrituração que abranja todas as suas
actividades e a ponham à disposição dos serviços fiscais, designadamente
para comprovação das condições atrás referidas
- Para efeitos desta isenção não se consideram directamente
derivados do exercício de actividades culturais, recreativas ou
desportivas os rendimentos (n.º 3 do art. 11.º) de:
- Publicidade;
- Qualquer actividade comercial, industrial ou agrícola, ainda que
a título acessório;
- Bens imóveis e aplicações financeiras.
As cooperativas agrárias, de artesanato e
culturais, ainda que inseridas na secção de isenções, estas não estão
propriamente isentas, mas sim beneficiam de uma redução de 50% na taxa geral de
IRPC, com excepção dos rendimentos sujeitos a IRPC, por retenção na fonte,
conforme o art. 67.º.
Outras isenções
As sociedades enquadradas no regime de transparência fiscal e os rendimentos
directamente resultantes da actividade sujeita ao Imposto Especial sobre o Jogo
(Lei n.º 8/94, de 14 de Setembro).
A isenção dos rendimentos atrás mencionados
(art. 10.º a 12.º), não se aplica quando houver lugar a rendimentos sujeitos a
retenção na fonte.
